Desfasurarea auditului financiar, Faza initiala - Acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit

Desfasurarea auditului financiar, Faza initiala - Acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit

Auditorul, in indeplinirea misiunii sale desfasoara o serie de lucrari ce pot fi delimitate in functie de rolul lor in auditarea situatiilor financiare dar   si de succesiunea cronologica a indeplinirii acestora.

Toate activitatile si lucrarile ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de baza, asupra situatiilor financiare a unei entitati, pot fi grupate in trei faze si zece etape, care in succesiunea lor logica, se prezinta astfel:

1. faza initiala  - acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit;

- orientarea si planificarea auditului.

2. faza executarii lucrarilor  - aprecierea controlului intern;

- controlul conturilor;

- examenul situatiilor financiare.

3. faza finala    - evenimente posterioare inchiderii exercitiului;

- utilizarea lucrarilor altor profesionisti;

- alte lucrari necesare inchiderii;

- raportul de audit;

- documentarea lucrarilor de audit.

Faza initiala - are doua module (etape) distincte, ce urmaresc obtinerea unei imagini generale asupra intreprinderii, identificarea domeniilor si sistemelor semnificative, precum si redactarea planului de actiune in cadrul modulelor intitulate "Acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit" si "Orientarea si planificarea auditului financiar".

Pentru identificarea domeniilor si sistemelor semnificative auditorul trebuie sa-si stabileasca elementele asupra carora trebuie concentrata actiunea. In general au valoare de sisteme semnificative activitatile repetabile (productie, distributie), dar si conturile care in raport cu suma lor sau prin natura lor pot comporta riscuri de erori. Pot fi in aceasta situatie conturi ale caror sume reprezinta o parte importanta a bilantului sau care prezinta solduri reduse dar sunt purtatoare de erori din cauza miscarilor importante, producatoare de provizioane sau tehnici contabile complexe.

Faza executarii lucrarilor cuprinde trei module, ce se succed cronologic, avand ca obiective "Aprecierea auditului intern", "Controlul conturilor" si "Examenul situatiilor financiare", module care sunt in masura sa furnizeze auditorului informatiile necesare formularii opiniei in raportul final.

Faza finala - cea mai laborioasa, vine sa sintetizeze evenimentele posterioare inchiderii exercitiului si o ultima privire de ansamblu asupra misiunii printr-un chestionar al sfarsitului lucrarilor.

Scrisoarea de afirmare, reprezentand proba afirmarilor primite de la conducatori este un alt modul obligatoriu de realizat in faza concluziilor, deoarece ea reduce posibilitatea aparitiei unor neintelegeri intre conducator si auditor.

Nota de sinteza - recapituleaza toate punctele importante ale lucrarii, care pot avea incidenta asupra deciziei finale.

Raportul de audit si certificare - prin el se certifica faptul ca bilantul si contul de profit si pierdere sunt legal intocmite si in concordanta cu registrele, si daca evaluarea patrimoniului s-a facut conform regulilor stabilite pentru intocmirea bilantului.

Acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit

Acceptarea sau refuzul mandatului

Analiza elementelor de compatibilitate cu misiunea de audit. Inaintea acceptarii lucrarii sau preluarii mandatului, auditorul (expert contabil sau contabil autorizat) apreciaza pe baza principiilor deontologice si profesionale, posibilitatea de a efectua respectiva lucrare. Decizia profesionistului contabil nu poate fi delegata.

In aceasta etapa auditorul, desfasoara anumite actiuni menite sa-i permita fundamentarea deciziei de acceptare a misiunii. Aceste actiuni se refera la urmatoarele aspecte:

cunoasterea generala a societatii comerciale;

aprecieri cu privire la independenta si la absenta incompatibilitatilor ;

examenul de competenta corespunzator specificului intreprinderii;

contactul cu auditorul anterior;

decizia de acceptare a mandatului;

respectarea altor obligatii profesionale;

intocmirea unei fise de acceptare a mandatului.

Din actiunile enumerate anterior, se detaseaza ca importanta in decizia de acceptare a misiunii, cunoasterea generala a societatii comerciale. Realizarea acestui obiectiv este posibila printr-o serioasa documentare cu privire la:

sectorul de activitate in care actioneaza intreprinderea;

organizarea generala a intreprinderii (organigrama, tip integrat sau nu, numar de salariati, pe structuri);

caracteristicile generale (forma juridica, capital social, sediu, cifra de afaceri);

sistem informational (fluxul documentelor, organizarea contabilitatii).

In afara de elementele de identificare ale intreprinderii, auditorul cauta sa obtina elemente pe baza carora sa poata realiza o apreciere rezonabila asupra unor potentiale riscuri ce le poate intampina in intreprinderea auditata, retinand unele observatii, ca de pilda:

control intern insuficient sau cu carente notabile;

contabilitate netinuta corect si la timp;

atitudinea conducatorilor fata de respectarea legii si a organelor publice si administrative;

personal incompetent;

rotatia prea mare a cadrelor si anormala;

dezechilibre financiare, pierderi mari, activitati in declin, ceea ce compromite viitorul exploatarii;

riscuri fiscale;

conflicte sociale;

riscuri juridice;

independenta exercitiilor nerespectata;

situatii conflictuale intre conducatori, actionari;

cazuri anterioare de limitare a controlului.

Existenta riscurilor nu presupune ca auditorul refuza mandatul, insa decizia sa de a accepta este luata in cunostinta de cauza, urmand sa ia toate masurile necesare.

Informatiile culese in aceasta etapa vor fi consemnate in fisa de caracterizare a intreprinderii din cadrul dosarului de audit.

Aprecierea cu privire la independenta si absenta incompatibilitatilor. Orice nou mandat trebuie examinat in raport cu regulile de independenta si de incompatibilitate fixate prin normele interne ale profesiei. Auditorul trebuie sa examineze:

lista clientilor sai sau ai societatii de expertiza in care lucreaza pentru a se asigura ca nu exista deja o activitate remunerata din partea intreprinderii respective;

situatia sa si a membrilor familiei in legatura cu eventualele interese.

Examenul de competenta corespunzator specificului intreprinderii. Lipsa experientei in anumite sectoare poate face dificila misiunea auditorului, el trebuind sa se asigure ca propriile competente si cele ale colaboratorilor folositi, sunt suficiente pentru executarea misiunii.

Contactul cu cenzorul sau expertul anterior. Auditorul trebuie sa se informeze in legatura cu motivele demisiei sau refuzului de reinnoire a mandatului fostului auditor si mai ales daca nu cumva au fost dezacorduri in ce priveste: respectarea normelor legale, aplicarea masurilor stabilite, stabilirea onorariilor.

Decizia de acceptare a mandatului. Dupa analiza factorilor de risc, auditorul poate lua urmatoarele decizii:

accepta un mandat fara riscuri aparente;

accepta mandatul, insa va necesita o mai mare supraveghere si masuri particulare;

refuza mandatul.

Fisa de acceptare a mandatului.

Fisa de acceptare a mandatului poate servi ca act justificativ al deciziei de acceptare a misiunii sau mandatului si prin intermediul sau, auditorul urmareste atingerea obiectivelor de mai jos:

colectarea informatiile de baza pentru identificarea intreprinderii, a obiectului de activitate, a taliei sale si a structurilor manageriale;

materializarea lucrarilor efectuate inaintea acceptarii prin analiza situatiei intreprinderii si a riscurilor sale, prin stabilirea unor contacte cu predecesorul auditor;

determinarea bugetului necesar;

formalizarea procedurilor de acceptare;

asigurarea indeplinirii obligatiilor profesionale ce decurg din astfel de acceptare prin intocmirea si transmiterea unei scrisori catre conducerea societatii si catre auditorul sau cenzorul anterior, precum si prin intocmirea unei scrisori de acceptare a mandatului.

Ca o sinteza a demersurilor pentru cunoasterea generala a societatii , a pozitiei sale intr-un context dat, a modului de organizare si de conducere, a politicilor adoptate, prin relevarea riscurilor inerente si analiza posibilitatilor de evitare a lor, prin procedurile practicate in cadrul societatii mai ales la activitatile expuse riscurilor, se poate concluziona pe baza argumentelor pro si contra (prin prezentarea punctelor tari si slabe) acceptarea sau refuzul misiunii.

Daca misiunea este acceptata, din aceasta apreciere generala vom retine punctele slabe (de risc maxim) care vor face obiectul unor tratari speciale (controale speciale) si care vor fi avute in vedere la orientarea si planificarea activitatii de audit.

In cazul unui client nou, fisa de acceptare a mandatului va contine procedurile intreprinse de auditor pana la momentul acceptarii mandatului si schematic, aceasta fisa se prezinta astfel:

Pentru exercitiile urmatoare, fisa de acceptare a mandatului se rezuma doar la doua capitole:

I.       Revederea anuala a criteriilor de acceptare, cu varianta de mentinere a mandatului, caz in care sunt desemnati responsabilii contractului si alternativa rezilierii contractului, caz in care sunt mentionate motivele;

II.     Prezentarea criteriilor de referinta ce stau la baza deciziei de acceptare sau refuz al unui mandat de audit:

control intern insuficient;

contabilitate eronat condusa;

atitudinea conducatorilor;

competenta personalului;

continuitatea exploatarii;

riscurile de natura penala;

riscurile sociale;

misiuni juridice;

activitati speculative;

independenta exercitiilor nerespectate;

situatii conflictuale la nivelul conducerii;

onorarii insuficiente;

refuzuri anterioare de certificare;

alte riscuri.

Analiza riscurilor.

Riscurile inerente de care trebuie tinut cont la fundamentarea deciziei de acceptare a misiunii, constau in:

riscuri la care este supusa societatea referitoare la "continuitatea activitatii" si "bonitatea societatii";

riscuri ale auditorului ce pot fi generate de neadecvarea instrumentelor de control, limitarea controalelor, evaluarea generala a volumului de munca.

Lipsa controlului intern, lipsa separarii functiilor si proasta tinere a contabilitatii presupun de multe ori controlul exhaustiv al documentelor, ceea ce ingreuneaza foarte mult activitatea de audit, iar pentru activitatile economice complexe o face chiar imposibila. Existenta riscurilor, impune auditorului, sa ia toate masurile pentru inlaturarea sau diminuarea lor in cazul acceptarii mandatului.

Orice nou mandat trebuie examinat in raport cu regulile de independenta si incompatibilitate fixate prin normele interne ale profesiei. Pentru aceasta trebuie constatat daca clientii sai (ai auditorului) nu au ajuns pe parcursul perioadelor anterioare sa remunereze membrii familiei sale sau un alt membru al societatii sale de expertiza.

De asemenea lipsa de experienta in anumite sectoare poate face dificila misiunea auditorului; el trebuie sa se asigure ca propriile competente si ale colaboratorilor folositi sunt suficiente pentru exercitarea misiunii.

Auditorul trebuie sa se informeze in legatura cu motivele unei eventuale demisii sau refuz de reinnoire a mandatului din partea predecesorului sau si mai ales daca nu cumva au fost dezacorduri in ce priveste respectarea normelor legale, aplicarea masurilor stabilite.

Descrierea procedurilor specifice intreprinderii auditate.

Pentru cunoasterea mai intima a activitatii desfasurate de societate, pentru determinarea zonelor de risc, pentru transmiterea facila a informatiilor membrilor din echipa si pentru programarea si orientarea activitatii de control se impune prezentarea procedurilor care se executa in cadrul societatii pentru indeplinirea functiilor generale sau specifice:

functia de cercetare-dezvoltare, (cresteri sau micsorari de capital, achizitionarea de imobilizari, vanzarea de imobilizari, activitati de asociere etc.);

functia de productie, (planificarea, lansarea, urmarirea productiei);

functia comerciala, (aprovizionare - alegerea furnizorilor, lansarea comenzilor, receptia si evidenta aprovizionarilor, desfacerea - alegerea clientilor, stabilirea conditiilor de livrare si plata etc.);

functia financiar-contabila, (formele de evidenta, forma de contabilitate, contabilitatea interna, urmarirea conturilor);

functia de personal, (procedurile urmate pentru determinarea necesarului de personal, angajare, incadrare pe functii si posturi, determinarea salariului, reducerea sau disponibilizarea).

Descrierea procedurilor se poate face cu ajutorul diagramelor care cuprind in mod obligatoriu:

compartimentele sau persoanele implicate in procedura;

documentele emise sau utilizate;

fluxul documentelor si actiunile intreprinse.

Contractarea lucrarii de audit financiar si certificarea bilantului contabil.

Normele legale romanesti prevad obligatia ca activitatea expertilor contabili si contabililor autorizati sa se desfasoare pe baza de contract, fara a se face distinctie intre auditul legal si cel contractual pe care urmeaza sa le realizeze un expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare.

Standardul international de audit nr. 210, prevede obligativitatea ca auditorul si clientul sa stabileasca termenii si conditiile de realizare a misiunii de audit, printr-o "Scrisoare de misiune de audit" sau prin orice alt tip de contract civil.

Profesionistul contabil va aprecia periodic daca eventualele schimbari in situatia clientilor nu sunt susceptibile de a influenta independenta sa si in consecinta mentinerea contractului.

Lucrarile pot de asemenea, sa evolueze intr-un sens care sa nu mai permita mentinerea lor fara riscuri.

Factorii de risc sunt foarte variati si apreciati in functie de lucrarea in cauza; pot fi citati, in special, urmatorii factori provocati de client:

necomunicarea de documente sau informatii necesare;

restrictii in punerea in aplicare a diligentelor;

neplata sau limitarea onorariilor.

Pe de alta parte, in cazul neindeplinirii repetate de catre client a obligatiilor sale, expertul contabil (contabilul autorizat) poate cere incetarea contractului, dupa somatie. In toate celelalte cazuri contractul este denuntat sau inceteaza in termenele prevazute in contract (de regula cu trei luni inainte de data de incheiere a exercitiului) prin scrisoare recomandata cu confirmare de primire.

Indiferent de modalitate de contractare a lucrarilor (scrisoare de misiune de audit sau contract) din documentul incheiat, nu trebuie sa lipseasca urmatoarele elemente:

obiectivul auditului situatiilor financiare;

responsabilitatea conducerii intreprinderii cu privire la pregatirea si prezentarea situatiilor financiare;

intinderea lucrarilor de audit;

forma rapoartelor sau a altor comunicari in legatura cu rezultatele misiunii de audit;

riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative (efect al sondajelor sau al altor limite inerente sistemelor contabile si de control intern).

Mai pot fi introduse in "Scrisoarea de misiune" prevederi referitoare la: planificarea auditului, descrierea unor corespondente sau rapoarte ce urmeaza a fi trimise clientului, baza de calcul a onorariilor si conditiile de facturare, cererea de confirmare a termenilor si conditiilor din scrisoarea de misiune.

Auditorul restituie documentele care apartin clientului, la terminarea lucrarii sale. Cu toate acestea in caz de neplata a onorariilor membrul Corpului beneficiaza de dreptul de retinere stabilit de Codul civil si poate recurge la el dupa ce au fost epuizate toate caile de conciliere.