Contabilitatea si fiscalitatea fuziunii si lichidarii societatilor comerciale

CONTABILITATEA SI FISCALITATEA FUZIUNII SI LICHIDARII SOCIETATILOR COMERCIALE

1. Conceptul de fuziune - abordari si modalitati de realizare

Fuziunea este operatiunea prin care doua sau mai multe societati comerciale hotarasc transmiterea activelor, datoriilor si capitalurilor proprii la alta societate si desfasurarea comuna a activitatii.

Ca forma a concretizarii capitalului in vederea supravietuirii sau dezvoltarii activitatii, fuziunea comporta mai multe abordari[1]:

sub aspect juridic;

sub aspect economic;

sub aspect fiscal;

sub aspect financiar-contabil.

Sub aspect juridic, fuziunea este o operatie de restructurare a societatilor

comerciale avand ca efecte:

incetarea personalitatii juridice ca urmare a dizolvarii ei anticipate farar lichidare;

transmiterea universala a averii catre societatea absorbanta sau nou constituita;

atribuirea de actiuni sau parti sociale ale societatii absorbante sau nou create catre asociatii societatii care inceteaza a mai exista;

majorarea capitalului social al societatii absorbante respectiv formarea capitalului social al societatii care ia fiinta.

Sub aspect economic, fuziunea reprezinta operatiunea de transmitere a activelor, datoriilor si capitalurilor proprii unei sau mai multor societati fie catre o societate existenta fie unei societati noi pe care o constituie.

Sub aspect fiscal, fuziunea are in vedere impozitele, taxele, facilitatile si consecintele fiscale avute in vedere cu ocazia transmiterii activelor si pasivelor intre parti.

Impozitul pe profit luat in considerare este pe de o parte impozitul pe ultimul exercitiu inainte de fuziune iar pe de alta parte impozitul pe

plusvaloarea neta aferenta activelor si datoriilor care compun aportul la fuziune daca acesta este evaluat la valori de piata si nu la valori contabile.

Sub aspect financiar - contabil, fuziunea are in vedere:

- evaluarea aportului de fuziune;

- stabilirea

raportului de schimb;

- determinarea primei de fuziune;

- contabilizarea operatiunilor de fuziune.

Legislatia romaneasca prevede doua modalitati de fuziune:

- prin absorbire;

- prin contopire.

Fuziunea prin absorbire presupune preluarea activelor, datori

ilor si capitalurilor proprii ale unei societati comerciale de catre o alta societate comerciala.

Fuziunea prin contopire presupune dizolvarea a doua sau mai multe societati comerciale pentru a alcatui o societate noua, care va prelua integral drepturile s

i obligatiile societatilor care si-au incetat existenta.

In vederea fuziunii fiecare societate comerciala va intocmi un bilant contabil de fuziune pe baza caruia se va stabili activul net al societatilor inainte de fuziune.

2. Contabilizarea operatiunilor in cazul fuziunii prin absorbire

Cu ocazia fuziunii prin absorbire trebuie efectuate o serie de lucrari de natura contabila cum sunt:

a) Inventarierea activelor, datoriilor si capitalurilor proprii ale societatilor care fuzioneaza (inaintea inceperii

fuziunii).

b) Intocmirea bilantului contabil de fuziune al societatilor care urmeaza sa fuzioneze.

c) Inregistrarea rezervelor din reevaluarea imobilizarilor corporale stabilite cu ocazia evaluarii activelor societatilor care fuzioneaza:

x_ __ __ __ __ _ __ __ __ __ __ __ __ __ __

213 "Instalatii tehnice= 105 "Rezerve din reevaluare"

mijloace de transport, animale

si plantatii"

sau

105 "Rezerve din = 213 "Instalatii tehnice, mijloace

reevaluare" de transport, animale si

plantatii"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

d) Determinarea activului net al societatilor care fuzioneaza (A net) pe baza bilantului contabil de fuziune:

A net = At - Dt

in care:At - totalul activului

Dt - totalul datoriilor (imprumuturi, furnizori, creditori si alte datorii)

e) Stabilirea componentei activului net al societatilor care fuzioneaza;

f) Determinarea valorii contabile a actiunilor societatilor care fuzioneaza:

V_c= A net/Nr. act.

g) Determinarea raportului de schimb al actiunilor sau partilor sociale pentru a acoperii capitalul societatilor comerciale absorbite (adica a stabili cate actiuni ale societatii absorbite sunt echivalente cu cate actiuni ale societatii absorbante):

R schimb = (Valoarea contabila a actiunilor societatiiabsorbite)/(Valoarea contabila a

actiunilor societatii absorbante)

h) Determinarea numarului de actiuni ce trebuie emise de societatea absorbanta:

Nr.A_emise = (A net al societatii absorbite)/V_c a unei actiuni la societatea

Absorbanta

Sau

Nr. A_emise = Nr. A a societatii absorbite x R_schimb

i) Determinarea majorarii capitalului social la societatea care absoarbe (absorbanta):

∆ Ks = Nr. Aemis x V nominala a actiunilor societatii absorbante

j) Stabilirea primei de fuziune, ca diferenta intre valoarea activului net la societatea absorbita si valoarea majorarii capitalului social sau ca diferenta intre valoarea contabila si valoarea nominala a actiunilor:

P f = A net sc. absorbita - ∆ Ks

P f = Vc - V.N.

k) In contabilitate se vor opera urmatoarele inregistrari[2]:

La societatea care absoarbe (absorbanta):

- inregistrarea capitalului social si a primei de fuziune:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

456 "Decontari cu = %

asociatii privind capitalul" 1012 "Capital subscris varsat"

1042 "Prime de fuziune"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

- preluarea posturilor de activ:

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

Posturi de activ = 891 "Bilant de deschidere"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

- preluarea posturilor de pasiv:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

891 "Bilant de deschidere" = Posturi de pasiv

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

La societatea care a fost absorbita:

- inregistrarea activului net transmis:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

% = 456 "Decontari cu asociatii

1012 "Capital subscris varsat"

privind capitalul"

Alte elemente de capitaluri proprii

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- transmiterea posturilor de activ:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

892 "Bilant de inchidere" = Posturide activ

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

- transmiterea posturilor de pasiv:

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

Posturi de pasiv = 892 "Bilant de inchidere"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

l) Intocmirea bilantului contabil final dupa fuziune, de catre societatea absorbanta cu includerea posturilor preluate de la societatea absorbita.

3. Operatiuni care se efectueaza cu ocazia fuziunii prin contopire

Fuziunea prin contopire presupune urmatoarele operatiuni[3]:

- inventarierea, evaluarea, intocmirea bilantului contabil de fuziune;

- determinarea activului net si stabilirea componentelor acestuia (idem cu cele prezentate la paragraful 2. a, b, c, d, e);

- constituirea noii societati pe baza activului net al societatilor comerciale care fuzioneaza si determinarea numarului de actiuni prin raportarea activului net la valoarea nominala a unei actiuni;

- reflectarea in contabilitatea societatii nou infiintate a capitalurilor sociale aportate, a drepturilor si obligatiilor societatilor care isi inceteaza existenta;

- reflectarea in contabilitatea societatilor comerciale care s-au dizolvat a activului net si a celorlalte elemente care au fost transmise noii societati;

- intocmirea bilantului contabil al societatii nou infiintate

4. Aspecte conceptuale privind dizolvarea si lichidarea societatilor comerciale

Constituirea unei societati comerciale presupune estimarea duratei de viata a acesteia prin actul constitutiv.

Uneori durata de viata poate fi intrerupta de evenimente imprevizibile care determina perturbari ale situatiei financiare astfel incat continuarea activitatii devine imposibila fiind necesara incetarea activitatii. Aceasta presupune dizolvarea si lichidarea judiciara a societatii comerciale.

Dizolvarea unei societati comerciale poate fi:

a) - benevola atunci cand:

- a expirat termenul sau durata de viata, stabilite prin actul constitutiv;

- este in imposibilitatea de a-si realiza obiectul de activitate;

- este declarata nulitatea societatii de instante judecatoresti, ca urmare a nerespectarii cerintelor legale privind constituirea;

- hotararea AGA;

- alte cauze.

b) - fortata (lichidare judiciara), ca urmare a declararii falimentului, atunci cand societatea este in incapacitate de plata.

Cele mai frecvente cauze ale falimentului sunt:

- pierderea pietelor de desfacere;

- erori in management;

- lipsa capitalului circulant;

- debite restante;

- fraude;

- inexistenta resurselor de finantare a activitatii pe termen mediu si lung.

Falimentul indeplineste trei functii importante si anume:

- eliminarea, pedepsirea si obligarea la despagubiri a comerciantilor si managerilor necinstiti;

- plata creditelor pe o baza echitabila si rezonabila;

- redresarea comerciantului aflat in dificultate.

Dizolvarea, deschide calea lichidarii societatilor comerciale si interzicerea unor operatiuni comerciale fara a avea consecinte asupra calitatii de persoana juridica a societatii.

Lichidarea are ca efect incetarea statutului de persoana juridica a societatii si consta intr-un ansamblu de operatiuni ce vizeaza:

- finalizarea activitatilor comerciale in curs;

- incasarea creantelor;

- transformarea activelor materiale in numerar (bani);

- achitarea datoriilor fata de terti;

- impartirea capitalurilor proprii intre actionari.

Obiectivul fundamental al lichidarii judiciare este lichidarea averii debitorului si plata datoriilor. In acest sens se parcurg urmatoarele etape:

- ridicarea dreptului debitorului de a-si administra averea;

- sigilarea bunurilor debitorului;

- luarea unor masuri de conservare a averii debitorului;

- inventarierea averii debitorului;

- stabilirea masei pasive (datoriilor).

In general operatiunea de lichidare se realizeaza de catre judecatorul sindic, lichidatorul fiind cel care efectueaza actele, operatiunile si procedurile dispuse de judecatorul sindic.

Lichidarea nu urmareste distrugerea averii debitorului, ci satisfacerea legala cu minimum de sacrificii a creditorilor.

In acest sens bunurile vor fi vandute cat mai avantajos, la timpul cel mai potrivit si la pretul maxim.

Fondurile rezultate ca urmare a vanzarii bunurilor din averea debitorului precum si cele rezultate din incasarea creantelor vor fi utilizate pentru: achitarea obligatiilor (cheltuielilor) aferente vanzarii bunurilor sau procedurii de executare; taxe de timbru si alte cheltuieli judecatoresti; achitarea salariilor personalului angajat in operatiunea de lichidare, achitarea creditorilor inclusiv a actionarilor si asociatilor.

5. Contabilitatea si fiscalitatea operatiunilor de lichidare a societatilor

comerciale

Declansarea procedurii de dizolvare a unei societati comerciale presupune parcurgerea urmatoarelor etape: declansarea lichidarii, realizarea operatiunilor de lichidare propriuzisa, realizarea partajului intre asociati sau actionari.

5.1. Declansarea lichidarii

Este etapa de inceput a lichidarii (deschiderea lichidarii), ce presupune urmatoarele operatiuni:

a) Inventariereaelementelor de activ si pasiv ale societatii ce se lichideaza;

b) Evaluarea activelor, datoriilor si capitalurilor proprii ale societatii, cu respectarea urmatoarelor reguli:

- bunurile de natura imobilizarilor, stocurilor si celelalte bunuri ale societatii se evalueaza la valoarea actuala (de piata) denumita si valoare de inventar;

- bunurile depreciate se evalueaza la valoarea de utilitate stabilita in functie de starea bunurilor si pretul pietei;

- creantele si datoriile se evalueaza la valoarea probabila de incasat respectiv de plata;

- titlurile de plasament vor fi evaluate la valoarea bursiera sau valoarea proba

bila de negociere pentru cele necotate la bursa.

c) Intocmirea bilantuluisocietatii comerciale care se lichideaza, pe baza ultimului bilant contabil intocmit de societate. Este supus urmatoarelor corelatii[4]:

- regularizarea diferentelor constatate la inventariere;

- eliminarea din activul bilantier a imobilizarilor necorporale care nu au valoare economica in cazul lichidarii, prin trecerea lor pe venituri;

- trecerea pe cheltuieli a activelor de regularizare ce se refera la exercitiile financiare urmatoare pe motiv ca cel curent este considerat ultimul exercitiu de exploatare al societatii;

- constituirea, suplimentarea sau diminuarea ajustarilor pentru diferentele intre valorile nete contabile si valorile de lichidare ale activelor.

Atunci cand operatiunile de lichidare dureaza mai multi ani, lichidatorul intocmeste bilant de lichidare precum si raport scris privind operatiunile de lichidare realizate in exercitiul financiar incheiat.

d) Stabilirea de catre adunarea generala a actionarilor sau asociatilor a operatiunilor care urmeaza sa fie efectuate de catre lichidator in numele societatii comerciale.

5.2. Lichidarea activului si pasivului societatii comerciale

a) Lichidarea activului societatii presupune un ansamblu de operatiuni ce vizeaza:

- vanzarea si incasarea imobilizarilor si a stocurilor;

- incasarea creantelor, a titlurilor de plasament, etc.

Prin lichidarea activului se urmareste obtinerea numerarului necesar achitarii masei pasive a societatii (datoriilor).

Sub aspect contabil se vor evidentia urmatoarele operatiuni:

- vanzarea imobilizarilor corporale:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _

461 "Debitori diversi"=%

7583 "Venituri din

vanzarea activelor si alte

operatii de capital"

4427 "TVA colectata"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- scaderea din evidenta a imobilizarilor corporale:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

% =21x "Imobilizari corporale"

281 "Amortizari privind

imobilizarile corporale"

6583 "Cheltuieli privind

activele cedate"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- vanzarea elementelor de natura stocurilor:

- trecerea la marfuri a celorlalte stocuri:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

371 "Marfuri" = 3xx "Conturi de stocuri"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- vanzarea :

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

4111 "Clienti" = %

707 "Venituri din vanzarea

marfurilor"

4427 "TVA colectata"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- scaderea gestiunii:

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

6xx "Conturi de cheltuieli" = 3XX "Conturi de stocuri"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __X_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- anularea ajustarilor pentru depreciere constituite anterior:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

39x "Ajustari pentru deprecierea = 78x "Venituri din provizioane si ajustari

stocurilor si a productiei in pentru depreciere sau pierdere de

curs de executie" valoare"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

incasarea creantelor (clienti si debitori diversi):

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

5121 "Conturi la banci=%

in lei"4111 "Clienti"

461 "Debitori diversi"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- evidentierea eventualelor sconturi acordate:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

667 "Cheltuieli privind =4111 "Clienti"

sconturile acordate"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- anularea ajustarilor pentru deprecierea creantelor:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

49x "Ajustari pentru = 78x "Venituri din provizioane si ajustari

deprecierea pentru deprecierea sau pierderea de

creantelor" valoare"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

b) Lichidarea pasivului presupune achitarea datoriilor societatii aflate in lichidare pe seama numerarului rezultat din lichidarea activului.

Principalele operatiuni contabile de stingere a masei pasive (datoriilor) vor fi:

- achitarea furnizorilor:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

% = 5121 "Conturi la banci in lei"

401 "Furnizori"

404 "Furnizori de imobilizari"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- evidentierea eventualelor sconturi primite:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

%=767 "Venituri din sconturi

401 "Furnizori" obtinute"

404 "Furnizori de imobilizari"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- achitarea datoriilor (cheltuielilor) privind lichidarea:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

628 "Alte cheltuieli cu=5121 "Conturi la banci in lei"

serviciile executate de terti"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- anularea eventualelor provizioane pentru riscuri si cheltuieli constituite anterior:

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

151 "Provizioane pentru=78x "Venituri din provizioane si ajustari pentru

riscuri si cheltuieli" deprecierea sau pierderea de valoare"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- regularizarea taxei pe valoarea adaugata inregistrata din o

peratiunile de lichidare:

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

4427 "TVA colectata"=4423 "TVA de plata"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- achitarea TVA de plata:

x _ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

4423 "TVA de plata" =5121 "Conturi la banci in lei"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

c) Inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

7xx "Conturi de venituri" = 121 "Profit si pierderi"

121 "Profit si pierderi"= 6xx "Conturi de cheltuieli"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

d) Stabilirea rezultatului lichidarii (profit sau pierdere):

121 "Profit si pierderi

e) Evidentierea impozitul pe profit rezultat din operatiiunile de lichidare:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

691 "Cheltuieli cu = 4411 "Impozit pe profit"

impozitul pe profit"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

f) Virarea impozitului pe profit la bugetul statului:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

4411 "Impozit pe profit" =5121 "Conturi l banci in lei"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

5.3. Contabilitatea operatiunilor de partaj

Dupa lichidarea activului si pasivului societatii comerciale aflate in lichidare urmeaza operatiunile de partaj, ce consta in restituirea sau depunerea catre / de catre actionari sau asociati a activului net (capitalurilor proprii) inclusiv sumele reprezentand rezultatul lichidarii.

Partajul capitalurilor proprii rezultate in urma lichidarii se va face in functie de:

- prevederile consemnate in actele constitutive ale societatii;

- hotararea Adunarii Generale a Actionarilor;

- numarul de actiuni sau parti sociale detinute in capitalul social.

Sub aspect contabil partajul presupune urmatoarele operatiuni[5]:

a) Intocmirea bilantului de incepere a partajului:

A P

Trebuie sa existe egalitate:

∑ Numerar =∑ Capitaluri proprii

b) Restituirea capitalului subscris varsat actionarilor sau asociatilor:

- lichidarea capitalului:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

1012 "Capital subscris= 456 "Decontari cu asociatii

varsat"privind capitalul"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

- achitarea actionarilor:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

456 "Decontari cu = 5121 "Conturi la banci in lei"

asociatii privind capitalul"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

c) Decontarea rezervelor legale:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

1061 "Rezerve legale"=456 "Decontari cu asociatii

privind capitalul"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

d) Evidentierea impozitului pe profit aferent rezervelor legale:

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

456 "Decontari cu =441 "Impozit pe profit"

asociatii privind capitalul"

_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ _ x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

e) Decontarea profitului net din lichidare:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

121 "Profit si pierderi" =456 "Decontari cu asociatii

privind capitalul"

x _ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

f) Evidentierea impozitului pe dividende aferent rezervelor legale si profitului din lichidare:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

456 "Decontari cu = 446 "Alte impozite, taxe si

asociatii privind capitalul" varsaminte asimilate"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

g) Virarea la bugetul statului a impozitului pe dividende:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

446 "Alte impozite,taxe=5121 "Conturi la banci in lei"

si varsaminte asimilate"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

h) Plata dividendelor aferente rezervelor legale si profitului din lichidare:

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

456 "Decontari cu =5121 "Conturi la banci in lei"

asociatii privind capitalul"

x_ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __ __

In urma acestor operatiuni toate conturile se vor inchide iar bilantul dupa partaj se va prezenta astfel:

Ap

Atunci cand rezultatul obtinut din lichidare este negativ asociatii si actionarii vor fi obligati a depune sumele necesare pentru achitarea obligatiilor.

6. Implicatii fiscale generate de operatiunile contabile de lichidare si

fuziune a societatilor comerciale

Aspectele de natura fiscala ce apar cu ocazia lichidarii societatilor comerciale au in vedere calcularea, retinerea si varsarea la buget a impozitului pe profit, a taxei pe valoarea adaugata, a impozitului pe dividende si a altor impozite, taxe si contributii datorate de societate respectiv actionari sau asociati.

Se calculeaza si se varsa impozit pe profit si impozit pe dividende pentru profitul obtinut din operatiunile de lichidare reprezentand diferenta intre veniturile din valorificarea imobilizarilor si a stocurilor, incasarea creantelor si cheltuielile aferente veniturilor.

Impozitul pe profit si impozitul pe dividende se calculeaza si se varsa pentru capitalul majorat prin utilizarea unor elemente de capitaluri proprii cum sunt: rezervele din reevaluarea imobilizarilor, sumele inregistrate la rezerve legale, etc.

Pentru elementele de activ net constituite din profitul brut se calculeaza si se varsa atat impozit pe profit cat si impozit pe dividende iar pentru elementele constituite din profitul net numai impozit pe dividende.

Se calculeaza si se varsa de asemenea impozit pe profit si impozit pe dividende pentru sumele inregistrate pe cheltuieli reprezentand provizioane pentru riscuri si cheltuieli constituite conform Codului Fiscal.

Pentru elementele componente ale activului net, constituite in conformitate cu prevederile legale, fara ca sumele cuprinse la capitaluri proprii sa fi fost evidentiate in prealabil la venituri, se calculeaza si se varsa impozit pe profit si impozit pe dividende (diferente provenite din reevaluarea imobilizarilor, a stocurilor, diferente de curs valutar din evaluarea disponibilitatilor in valuta; subventii pentru investitii, etc.)

Repartizarea activului net intre asociati nu intra in sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugata, daca pentru bunurile respective nu s-a exercitat dreptul de deducere[6].

Cand un contribuabil se reorganizeaza prin fuziune in cursul anului fiscal, perioada impozabila este perioada din anul fiscal pentru care contribuabilul a existat, care incepe:

- la data inregistrarii fuziunii in Registrul Comertului;

- la data inregistrarii in registrul special de evidenta a judecatorilor;

In cazul in care o societate comerciala isi inceteaza activitatea prin comasare sau divizare, pierderea inregistrata de aceasta se repartizeaza la persoana juridica dobanditoare pe baza bilantului contabil incheiat in vederea executarii acestor operatii.

7. Exemple practice privind lichidarea si fuziunea societatilor comerciale

7.1. Exemplu privind lichidarea societatilor comerciale

Pozitia financiara a Societatii Comerciale "A" inainte de inceperea lichidarii propriuzise se prezinta astfel:

- constructii 30.000 lei;

- amortizarea constructiilor 10.000 lei;

- marfuri 20.000 lei;

- ajustari pentru deprecierea marfurilor 2.000 lei;

- clienti 2.500 lei;

- clienti incerti 500 lei;

- ajustari pentru deprecierea clientilor incerti 200.000 lei;

- conturi la banci in lei de 9.200 lei;

- capital social 20.000 lei;

- rezerve legale 1.000 lei;

- provizioane pentru riscuri si cheltuieli 2.000 lei;

- furnizori de imobilizari 27.000 lei;

Operatiile de lichidare efectuate de lichidator s-au derulat dupa cum urmeaza:

- constructiile au fost vandute cu 20.000 lei, TVA 19%;

- marfurile au fost vandute cu 17.000 lei, inclusiv TVA 19%;

- din creantele fata de clienti incerti s-au incasat 240 lei;

- pentru incasarea inainte d termen a clientilor certi s-au acordat sconturi in suma de 50 lei;

- pentru plata inainte de termen a datoriilor fata de furnizor s-au primit sconturi in valoare de 6.000 lei;

- cheltuielile efectuate cu lichidarea societatii au insemnat 5.000 lei.

Intocmiti bilantul de deschidere a lichidarii. Contabilizati operatiunile de lichidare a societatii comerciale "A". Intocmiti bilantul intermediar si final de lichidare.

Bilant de deschidere a lichidarii

Lei

I. a) Vanzarea constructiilor:

461 =% 29.750

758325.000

4427 4.750

b) Descarcarea gestiunii:

%= 212 30.000

281 10.000

6583 20.000

c) Incasarea debitori:

5121= 46129.750

d) Inchidere conturi de cheltuieli si ve

nituri:

7583 = 12125.000

121= 6583 20.000

II. a) Vanzarea marfurilor:

4111 = % 17.000

70714.286

4427 2.714

b) Descarcare gestiune:

607= 371 20.000

c) Trecerea ajustarilor la venituri:

397= 78142.000

d) Incasare clienti:

5121 = 4111 17.000

e) inchidere conturi de venituri si cheltuieli:

%= 12116.286

707 14.286

7814 2.000

121 = 60720.000

III. a) Incasare clienti incerti si evidentierea sumei nerecuperate:

5121= 4118240

6588= 4118260

b) Trecerea ajustarilor la venituri:

491= 7814200

c) Inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri:

7814 = 121 200

121= 6588 260

IV. a) Incasare clienti certi cu acorda

re scont de 50.000 lei:

% = 411 2.500

51212.450

667 50

b) Inchidere conturi de cheltuieli:

121= 66750

V. a) Plata furnizorului cu evidentiere scont primit:

404=% 27.000

512121.000

7676.000

b) Inchidere conturi venituri:

767 =1216.000

VI. a) Trecerea provizionului pentru risc si cheltuieli la venituri:

151= 78622.000

b) Inchideri conturi de venituri:

7862= 1212.000

VII. a) Evidentierea achitarii cheltuielilor cu lichidarea:

628 = 5121 5.000

b) Inchidere conturi cheltuieli:

121 = 628 5.000

VIII. a) Regularizare TVA:

4427

4427 = 4423 7.464

b) Achitare TVA:

4423 = 5121 7.464

IX. a) Inregistrare impozit profit (16% x 4.176)[7]

691 = 441668

b) Inchiderea conturilor de cheltuieli:

121 = 691

c) Achitare impozit profit:

441 =5121668

Bilant intermediar de lichidare

lei

X. Inregistrarea operatiunilor de partaj:

a) Lichidare capital social:

1012= 45620.000

b) Achitare:

456 = 5121 20.000

XI. a) Lichidarea rezervelor legale:

1061 = 456 1.000

b) Impozit pe profit (16%), aferent rezervelor legale:

456 = 441 160

c) Plata impozitului:

441 = 5121 160

d) Inregistrare impozit pe dividende aferent rezervelor

(1.000-160) x 16%:

456 = 446 134

e) Plata impozitului pe dividende aferent rezervelor:

446 = 5121 134

f) Plata rezerve nete:

456= 5121 706

XII.a) Repartizarea profitului net actionarilor:

121 = 456 3.508

b) Impozitare profit net (16%):

456= 446 561

c) Achitare impozit:

446=5121 561

d) Achitare profit net:

456= 5121 2.974

121

5121

Bilant final

7.2. Exemplu privind fuziunea societatilor comerciale

Pozitia financiara conform bilanturilor contabile de fuziune ale SC. "A", absorbanta, si "B" absorbita se prezinta astfel:

Societatea Comerciala "A" (absorbanta):

- constructii 10.000 lei;

- amortizarea constructiilor 3.000 lei;

- materiale consumabile 20.000 lei;

- ajustari pentru deprecierea materialelor consumabile 2.000 lei;

- clienti 5.000 lei;

- ajustari pentru deprecierea creantelor clienti 1.000 lei;

- conturi la banci in lei 11.000 lei;

- capital subscris varsat 20.000 lei (200 actiuni x 100 lei);

- alte rezerve 5.000 lei;

- furnizori 15.000 lei;

Societatea Comerciala "B" (absorbita):

- constructii 000 lei;

- amortizarea constructiilor 2.000 lei;

- materii prime 5.000 lei;

- clienti 1.875 lei;

- ajustari pentru deprecierea creantelor clienti 275 lei;

- conturi la banci 2.400 lei;

- capital social subscris varsat 12.500 lei (125 actiuni x 100 lei);

- alte rezerve 1.000 lei;

- clienti creditori 2.500 lei.

Intocmiti bilanturile de fuziune ale celor doua societati.

In vederea fuziunii constructiile au fost evaluate astfel:

- pentru societatea "A" la 9.000 lei;

- pentru societatea "B" la 7.000 lei;

Se cere:

a) inregistrati rezervele din reevaluareaconstructiilor;

b) determinarea activului net a celor doua societati;

c) stabilirea componentei activului net;

d) determinarea valorii contabile a actiunilor;

e) determinarea raportului de schimb a actiunilor celor doua societati;

f) determinarea numarului de actiuni ce se vor emite de societatea "A";

g) determinarea capitalului social si primei de fuziune la societatea "A";

h) inregistrarea in contabilitate a celor dou

a societati, a operatiunilor de fuziune.

Rezolvare:

Bilantul celor doua societati

Bilant societatea "A"

lei

Bilant societate "B" lei

a) Inregistrarea rezervelor din reevaluare:

SC "A"212 = 1052.000

SC "B"212 = 1051.000

b) Determinarea activului net:

c) Componenta activ net:

d) Determinarea valorii contabile a activelor:

Vc Sc A = Activ net : Numarul de actiuni = 27.000 : 200 =

= 135 lei / actiune.

Vc Sc B = 14.500 : 125 = 116 lei / actiune.

e) Calculul raportului de schimb:

Rs = 116 : 135 = 0,86

100 actiuni SC "B" = 86 actiuni SC "A"

f) Determinarea numarului de actiuni ce se vor emite:

Numarul de actiuni = 0,86 x 125 = 107 actiuni.

g) Determinarea capitalului social si a primei de fuziune:

Capitalul social (Ks) = 107 x 100 lei = 10.700 lei

Prima de fuziune (Pfz) = 14.500 - 10.700 = 3.800

h) Inregistrarea in contabilitate:

- La SC "A"

- preluare activului net (Ks + Pfz):

456 =% 14.500

1012 10.700

1042 3.800

- preluarea posturilor de activ:

%= 8911275

212 9.000

301 (300) 5.000

4111 (411)1.875

51212.400

- preluarea elementelor de pasiv:

891 = % 1725

2812.000

491 275

419 1.500

456 14.500

- La SC "B":

- cedarea activului net (pasivului):

%= 456 14.500

101212.500

1068 1.000

105 1.000

- cedarea posturilor de activ:

892 = % 1275

2129.000

301 (300) 5.000

4111 (411)1.875

51 2.400

- cedarea posturilor de pasiv:

% = 8921275

281 2.000

491 275

419 1.500

456 14.500

Prin lichidarea SC "B", s-a majorat capitalul SC "A" cu valoarea activului net detinut de societatea "B" (absorbita).