|
|
|
Stabilirea naturii, duratei si intinderii testelor de audit - ISA 330. Natura testelor detaliate de audit (proceduri de fond)
Procedurile analitice de fond se pot aplica in general mai mult unui volum mare de tranzactii care tinde sa fie predictibil in timp. Testele de detalii sunt de regula mai potrivite pentru a obtine probe de audit privind anumite asertiuni legate de solduri de cont, inclusiv existenta si valoarea lor. In anumite situatii, auditorul poate considera ca efectuarea doar a procedurilor analitice de fond este suficienta pentru a reduce riscul de denaturare semnificativa la un nivel acceptabil. De exemplu, auditorul poate considera ca efectuarea doar a procedurilor analitice de fond vine in intampinarea riscului evaluat de denaturare semnificativa pentru o clasa de tranzactii atunci cand evaluarea riscului de catre auditor este sustinuta prin obtinerea de probe de audit ca urmare a aplicarii testelor de eficienta operativa a controalelor. In alte situatii, auditorul poate hotari ca doar testele detaliilor sunt potrivite, sau ca o combinatie intre procedurile analitice de fond si testele asupra detaliilor raspunde cel mai bine la riscurile evaluate.
Auditorul concepe teste ale detaliilor ca raspuns la riscul evaluat cu obiectivul de a obtine suficiente probe de audit in vederea realizarii nivelului planificat de certificare la nivel de asertiune. Pentru conceperea testelor detaliate de audit referitoare la asertiunea privind existenta sau aparitia, auditorul selecteaza din elementele cuprinse intr-o valoare din situatiile financiare si obtine probe de audit relevante. Pe de alta parte, pentru conceperea procedurilor de audit referitoare la asertiunea privind exhaustivitatea, auditorul selecteaza dintre probele de audit care indica faptul ca un element trebuie inclus intr-o valoare relevanta din situatiile financiare si investigheaza daca acel element este astfel inclus. De exemplu, auditorul ar putea inspecta platile ulterioare pentru a stabili daca au fost omise achizitii din datoriile comerciale pe termen scurt.
Pentru a concepe procedurile analitice de fond, auditorul ia in considerare urmatoarele:
Daca este potrivit sa utilizeze proceduri analitice de fond date fiind asertiunile.
Credibilitatea datelor, fie interne fie externe, pe baza carora se dezvolta anumite asteptari privind valori inregistrate sau indicatori.
Daca asteptarile sunt suficient de precise pentru a identifica o denaturare semnificativa la nivelul dorit de certificare.
Valoarea diferentelor acceptabile fata de valorile asteptate in ceea ce priveste valorile inregistrate.
Auditorul ia in considerare testarea controalelor, daca exista, asupra intocmirii de catre entitate a informatiilor utilizate de catre auditor in aplicarea procedurilor analitice. Atunci cand astfel de controale sunt eficiente, auditorul are o incredere mai mare in informatiile respective si implicit in rezultatele procedurilor analitice. Alternativ, auditorul poate avea in vedere daca informatiile au fost supuse testarii de audit in perioada curenta sau perioada anterioara. Pentru a determina procedurile de audit pe care sa le aplice informatiilor pe care se bazeaza asteptarea pentru procedurile analitice de fond, auditorul tine seama de recomandarile de la paragraful 11 al ISA 500.
Timpul aplicarii testelor detaliate de audit
Atunci cand testele detaliate sunt efectuate la o data interimara, auditorul trebuie sa efectueze alte teste detaliate sau teste detaliate impreuna cu teste asupra controalelor pentru a acoperi perioada ramasa, care sa ofere un temei rezonabil pentru extinderea concluziilor de audit de la data interimara pana la finele perioadei.
In anumite circumstante, testele detaliate pot fi efectuate la o data interimara. Aceasta mareste riscul ca denaturarile ce pot exista la finele perioadei sa nu fie detectate de auditor. Acest risc creste pe masura ce perioada ramasa se mareste. Pentru a hotari daca sa efectueze teste detaliate sau nu la o data interimara, auditorul ia in considerare factori precum:
Mediul de control si alte controale relevante.
Disponibilitatea informatiilor la o data ulterioara care sunt necesare pentru procedurile auditorului.
Obiectivul testului detaliat.
Riscul evaluat de denaturare semnificativa.
Natura clasei de tranzactii sau a soldului de cont si asertiunile aferente.
capacitatea auditorului de a efectua teste detaliate adecvate sau teste detaliate impreuna cu teste asupra controalelor care sa acopere perioada ramasa pentru a reduce riscul ca denaturarile care exista la finele perioadei sa nu fie detectate.
Desi auditorul nu trebuie sa obtina probe de audit despre eficienta operativa a controalelor pentru a avea un temei rezonabil pentru extinderea concluziilor de audit de la o data interimara pana la finele perioadei, el are in vedere daca efectuarea doar a testelor detaliate pentru a acoperi perioada ramasa este suficienta. Daca auditorul opineaza ca testele detaliate singure nu sunt suficiente, sunt efectuate teste de eficienta operativa a controalelor relevante sau testele detaliate sunt efectuate ca de la finele perioadei.
In situatia in care auditorul a identificat riscuri de denaturare semnificativa datorata fraudei, reactia sa fata de acele riscuri poate insemna schimbarea timpului de efectuare a procedurilor de audit. De exemplu, auditorul poate opina ca, date fiind riscurile de denaturare intentionata sau manipulare, procedurile de audit care sa extinda concluziile de audit de la o data interimara pana la finele perioadei nu ar fi eficiente. In astfel de imprejurari, auditorul poate opina ca testele detaliate trebuie efectuate la sau in proximitatea datei de incheiere a perioadei de raportare pentru a aborda un risc identificat de denaturare semnificativa datorata fraudei.
De regula, auditorul compara si reconciliaza informatiile privind soldul la finele perioadei cu informatiile comparabile de la data interimara pentru a identifica valorile care apar neobisnuite, investigheaza orice astfel de valori si efectueaza proceduri analitice de fond sau teste ale detaliilor pentru a testa perioada intervenita. Atunci cand auditorul planifica sa efectueze proceduri analitice de fond cu privire la perioada intervenita, are in vedere daca soldurile de la finele perioadei ale anumitor clase de tranzactii sau solduri de conturi sunt rezonabil predictibile cu privire la valoare, semnificatie relativa si alcatuire. Auditorul are in vedere daca procedurile entitatii pentru analizarea si ajustarea unor astfel de clase de tranzactii sau solduri de conturi la date interimare si pentru stabilirea unor delimitari corespunzatoare din punct de vedere contabil ale exercitiilor sunt adecvate. In plus, auditorul ia in considerare daca sistemul de informatii relevant pentru raportarea financiara va furniza informatii privind soldurile la finele perioadei si tranzactiile din perioada ramasa care sa fie suficiente pentru a permite investigarea: tranzactiilor sau inregistrarilor semnificative neobisnuite (inclusiv cele la sau in apropierea sfarsitului perioadei); altor cauze ale fluctuatiilor semnificative sau a fluctuatiilor asteptate care nu au avut loc; si a modificarilor din alcatuirea claselor de tranzactii sau solduri de conturi. Procedurile de fond referitoare la perioada ramasa depind de efectuarea de catre auditor a testelor asupra controalelor.
Daca in clasele de tranzactii sau soldurile de conturi sunt detectate denaturari la o data interimara, auditorul de regula modifica evaluarea aferenta a riscului si natura planificata, timpul si intinderea procedurilor de fond care acopera perioada ramasa care se refera la astfel de clase de tranzactii sau solduri de conturi sau extinde ori repeta astfel de proceduri de audit la finele perioadei.
Utilizarea probelor de audit din efectuarea testelor detaliate intr-un audit anterior nu este suficienta pentru tratarea unui risc de denaturare semnificativa din perioada curenta. In majoritatea cazurilor, probele de audit din efectuarea testelor detaliate intr-un audit anterior asigura probe de audit foarte putine sau deloc pentru perioada curenta. Pentru ca probele de audit obtinute intr-un audit anterior sa fie utilizate in perioada curenta ca probe de audit de fond, probele de audit si tema aferenta nu trebuie sa se modifice fundamental. Un exemplu de probe de audit obtinute din efectuarea de teste detaliate intr-o perioada anterioara care pot fi relevante in anul curent este opinia juridica cu privire la structura unei titlurizari la care nu au intervenit modificari in cursul perioadei curente. Dupa cum prevede paragraful 23 al ISA 500, daca auditorul isi planifica sa utilizeze probe de audit obtinute din efectuarea de teste detaliate intr-un audit anterior, el efectueaza proceduri de audit in cursul perioadei curente pentru a stabili relevanta in continuare a probelor de audit.
Intinderea efectuarii testelor detaliate de audit
Cu cat riscul de denaturare semnificativa este mai mare cu atat este mai mare intinderea testelor detaliate. Deoarece riscul de denaturare semnificativa tine cont de controlul intern, intinderea testelor detaliate poate fi marita ca o consecinta a rezultatelor nesatisfacatoare ale testelor de eficienta operativa a controalelor. Totusi, cresterea intinderii unei proceduri de audit este potrivita doar daca procedura in sine este relevanta pentru riscul specific.
Pentru conceperea testelor asupra detaliilor, intinderea testarii este de regula gandita in raport cu dimensiunea esantionului, care este afectata de riscul de denaturare semnificativa. Cu toate acestea, auditorul are in vedere si alte aspecte, inclusiv daca este mai eficient sa utilizeze alte mijloace selective de testare , cum ar fi selectarea elementelor mari sau neobisnuite dintr-o populatie in comparatie cu realizarea unei esantionari reprezentative ori stratificarea populatiei in subpopulatii omogene pentru esantionare. ISA 530 cuprinde recomandari asupra utilizarii esantionarii si altor mijloace de selectare a elementelor pentru testare. Pentru a concepe procedurile analitice de fond, auditorul ia in considerare valoarea diferentei fata de asteptare care poate fi acceptata fara alte investigatii. Acest considerent este influentat in primul rand de pragul de semnificatie si consecventa cu nivelul de certificare dorit. Determinarea acestei valori implica luarea in considerare a posibilitatii ca o serie de erori la un anumit sold de cont, clasa de tranzactii sau prezentare de informatii, insumate sa dea nastere unei valori inacceptabile. Pentru conceperea procedurilor analitice de fond, auditorul mareste nivelul dorit de certificare pe masura ce riscul de denaturare semnificativa creste. ISA 520, "Proceduri analitice" contine recomandari asupra aplicarii procedurilor analitice intr-un audit.
