Prezentarea situatiilor financiare

PREZENTAREA SITUATIILOR FINANCIARE

Situatiile financiare cu scop general trebuie sa ofere o imagine fidela a rezultatelor si pozitiei financiare a unei societati la sfarsitul exercitiului financiar, oferind informatii utile unei categorii largi de utilizatori. In functie de natura si dimensiunea evenimentelor ce au loc intre data bilantului si data la care sunt semnate situatiile financiare, aceste tranzactii pot fi, de asemenea, incluse in situatiile financiare sau prezentate in notele la situatiile financiare. Utilizatorii vor fi interesati sa aiba acces la aceste informatii deoarece deciziile pe care le iau cu privire la societatea respectiva sunt afectate de acestea.

Valorile ce trebuie incluse sau prezentate in situatiile financiare cu scop general se stabilesc utilizandu-se rationamente profesionale. Aceste decizii vor fi fundamentate pe anumiti factori ca de exemplu, cat de semnificative sunt informatiile si daca acestea trebuie prezentate separat fie in bilant, fie in contul de profit si pierderi, fie in notele la situatiile financiare, precum si cat de interesati sunt utilizatorii situatiilor financiare sa aiba acces la aceste informatii, chiar daca acestea pot sa nu se refere la tranzactii de valoare.

Este important sa se inteleaga:

1. principiile si considerentele ce stau la baza politicilor contabile;
2. distinctia curent / imobilizat (pe termen lung) si cum se aplica aceasta distinctie la intocmirea bilantului;
3. principalele prevederi ale IAS 1 in ceea ce priveste intocmirea bilantului si a contului de profit si pierdere;
4. ce informatii trebuie prezentate in bilant si in contul de profit si pierdere si / sau in notele la situatiile financiare.

Principii contabile

IAS 1 cere prezentarea tuturor politicilor contabile semnificative care sunt utilizate la intocmirea situatiilor financiare. De asemenea, indica unele principii care stau la baza tuturor aspectelor privind politica contabila:

• Principiul continuitatii activitatii - situatiile financiare trebuie intocmite pornind de la presupunerea ca entitatea isi va continua activitatea in viitor (mai putin daca acest lucru este in mod clar neadecvat, si in aceasta situatie trebuie prezentate motivele pentru care entitatea nu poate sa-si continue activitatea pe baza principiului continuitatii activitatii).
• Principiul consecventei - modul de prezentare si clasificare a diferitelor elemente din situatiile financiare trebuie mentinut de la o perioada la alta.
• Contabilitatea de angajamente - tranzactiile si evenimentele trebuie recunoscute atunci cand acestea se produc (si nu atunci cand se primeste sau se plateste numerarul) si raportate in perioadele aferente.
• Pragul de semnificatie - un element este semnificativ si trebuie prezentat daca poate influenta deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situatilor financiare.
• Cumularea / compensarea - fiecare element semnificativ trebuie prezentat in mod separat in situatiile financiare: elementele semnificative nu trebuie cumulate sau compensate.

Acestea sunt discutate in continuare in paragrafele 23-37 din IAS 1 si sunt in conformitate cu acele principii stabilite in sectiunea 5 din volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS.

Mai mult, acolo unde nu exista cerinte specifice ale IAS privind politica contabila ce trebuie aplicata unui anumit element, conducerea trebuie sa selecteze politicile contabile care sa asigure faptul ca situatiile financiare ofera informatii care sunt:

• relevante pentru nevoile decizionale ale utilizatorilor; si
• credibile, in sensul ca:
• reprezinta fidel rezultatele si pozitia financiara a intreprinderii;
• reflecta substanta economica a evenimentelor si tranzactiilor si nu doar forma lor juridica;
• neutre adica nepartinitoare);
• sunt prudente (adica estimarea valorilor incerte se face cu precautie, astfel incat activele sau veniturile nu sunt supraevaluate, iar datoriile sau cheltuielile nu sunt subevaluate); si
• sunt complete sub toate aspectele semnificative.

Enunturile de mai sus sunt de asemenea in conformitate cu principiile enuntate in sectiunea 5 din volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS.

Bilant - distinctia curent /imobilizat (termen lung)

In conformitate cu IAS 1, intreprinderile trebuie sa determine, pe baza naturii operatiunilor pe care le desfasoara, daca sa prezinte sau nu in bilant activele curente, activele imobilizate, datoriile curente si cele pe termen lung, clasificate separat. Cu toate acestea, volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS cere ca acestea sa fie clasificate si raportate separat in bilant.

Trebuie notat faptul ca, daca exista active sau datorii ce combina sume asteptate a fi recuperate sau achitate atat inainte cat si dupa 12 luni de la data bilantului, valorile ce se asteapta a fi recuperate sau achitate dupa mai mult de 12 luni trebuie prezentate.

Active curente In conformitate cu IAS 1 un activ este clasificat ca activ curent atunci cand:

• se asteapta a fi realizat, sau este detinut pentru consum sau vanzare, pe parcursul ciclului de exploatare normal al intreprinderii; sau
• este detinut, in principal, in scopul comercializarii sau pe termen scurt si se asteapta a fi realizat in termen de 12 luni de la data bilantului; sau
• reprezinta numerar sau echivalente de numerar a caror utilizare nu este restrictionata.

Ciclul de exploatare al unei intreprinderi reprezinta perioada de timp dintre momentul achizitiei materiilor prime utilizate intr-un proces de productie si momentul finalizarii acestui proces in numerar.

In practica, toate stocurile, platile in avans pentru stocuri si creantele comerciale sunt, in mod normal, incluse in categoria activelor curente, chiar daca nu se preconizeaza a fi realizate in termen de 12 luni de la data bilantului. Daca exista creante si stocuri ce nu se asteapta a fi realizate in termen de 12 luni de la data bilantului, valoarea acestora trebuie prezentata separat. Aceasta este relevant, de exemplu, in cazul stocurilor de vinuri si bauturi spirtoase, pentru care procesul de maturare este de lunga durata.

Asa cum s-a mentionat mai sus, numerarul sau echivalentele de numerar a caror utilizare nu este restrictionata trebuie tratate ca active curente. Numerarul si echivalentele de numerar a caror utilizare este restrictionata trebuie tratate ca active imobilizate.

Datorii curente In conformitate cu IAS 1 o datorie este clasificata ca fiind curenta atunci cand:

• se asteapta sa fie decontata in cursul normal al ciclului de exploatare al intreprinderii; sau
• este exigibila in termen de 12 luni de la data bilantului.

Tratamentul contabil

Principiul de baza este ca activele curente trebuie evaluate, in mod normal, la minimul dintre cost si valoarea realizabila neta.

Activele imobilizate sunt, in mod normal, inregistrate la cost sau la valoarea reevaluata minus orice amortizare cumulata sau provizioane pentru depreciere. Amortizarea implica extinderea costului capitalului (sau a valorii reevaluate) a unui activ minus valoarea lui reziduala pe durata estimata de viata utila.

Momentul recunoasterii Recunoasterea initiala are loc atunci cand:

• este probabil ca vor fi generate de sau catre intreprindere beneficii economice viitoare asociate activului (sau datoriei); si
• costul activului (sau datoriei) poate fi evaluat cu o certitudine rezonabila.

Situatii financiare

IAS 1 cere prezentarea urmatoarelor situatii financiare:
Bilant;
Cont de profit si pierdere;
Situatia modificarilor capitalurilor proprii;
Situatia fluxurilor de numerar; si
Note explicative

Structura bilantului, a contului de profit si pierdere si a situatiei modificarilor capitalurilor proprii este reglementata de IAS 1 (vezi mai jos) si de volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS. Situatia fluxurilor de numerar este reglementata de IAS 7.

In situatiile financiare trebuie prezentate cifre comparative pentru toate informatiile numerice, mai putin in cazul in care un IAS permite neprezentarea lor.

Bilantul

Informatii ce trebuie prezentate in bilant

IAS 1 prescrie minimul de elemente care trebuie sa apara in bilant. Acestea sunt:

1. imobilizari corporale
2. active necorporale
3. active financiare, mai putin valorile de la punctele (d), (f) si (g)
4. investitii contabilizate utilizandu-se metoda punerii in echivalenta
5. stocuri
6. creante comerciale si similare
7. numerar si echivalente de numerar
8. datorii comerciale si similare
9. datorii si active fiscale in conformitate cu IAS 12
10. provizioane
11. datorii pe termen lung purtatoare de dobanda
12. interes minoritar (numai pentru situatii financiare ale grupului)
13. capital emis si rezerve.

Conformitatea cu formatul de bilant stabilit in volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS va asigura in mod normal satisfacerea acestor cerinte.

Informatii ce trebuie prezentate in bilant sau in note

Rationamentele privind prezentarea separata in bilant a altor elemente au la baza 3 criterii:

1. natura si lichiditatea activelor precum si pragul lor de semnificatie conducand la prezentarea separata a fondului comercial si a activelor provenind din cheltuielile de dezvoltare, a activelor monetare si nemonetare, precum si a activelor curente si a celor imobilizate.
2. functia activelor in cadrul intreprinderii conducand la prezentarea separata a activelor financiare si de exploatare, a stocurilor, a creantelor, numerarului si a echivalentelor de numerar.
3. suma, natura si delimitarea in timp a datoriilor conducand la prezentarea separata a datoriilor purtatoare si nepurtatoare de dobanda si a provizioanelor, clasificate in curente si pe termen lung.

IAS 1 cere unei intreprinderi sa prezinte alte subclasificari ale elementelor-randuri prezentate intr-o maniera corespunzatoare activitatii intreprinderii. Astfel de subclasificari posibile sunt discutate in paragraful 73 din IAS 1. De fapt, volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS cere prezentarea unor astfel de subclasificari.

IAS 1 cere subclasificari specifice pentru capitalul social: o intreprindere trebuie sa prezinte in bilant sau in note, pentru fiecare clasa de capital social:

1. numarul de actiuni subscrise
2. numarul de actiuni emise si varsate integral si emise dar nevarsate integral;
3. valoarea nominala pe actiune sau sa precizeze faptul ca actiunile nu au valoare nominala
4. o reconciliere a numarului de actiuni existente la inceputul si la sfarsitul anului
5. drepturile, preferintele si restrictiile atasate clasei respective inclusiv restrictiile asupra repartizarii dividendelor si rambursarii capitalului
6. actiunile in intreprindere detinute de intreprinderea insasi sau de filiale sau societati asociate ale intreprinderii, si
7. actiunile rezervate pentru emitere in baza optiunilor de conversie si contractelor de vanzare, inclusiv termenele si sumele.

Cont de profit si pierdere

Informatii ce trebuie prezentate in contul de profit si pierdere

IAS 1 cere ca cel putin urmatoarele elemente randuri sa fie incluse in contul de profit si pierdere:

1. venitul;
2. rezultatele din activitatea de exploatare;
3. costurile de finantare;
4. partea din profituri si pierderi aferenta intreprinderilor asociate si asocierilor in participatie contabilizata prin metoda punerii in echivalenta;
5. cheltuielile fiscale;
6. profitul sau pierderea din activitatile curente;
7. elemente extraordinare;
8. interesul minoritar;
9. profitul net sau pierderea neta a perioadei.

Alte elemente-randuri, titluri si subtotaluri sa fie incluse in contul de profit si pierdere daca este necesar sa se explice elementele de performanta ale intreprinderii.

Conformitatea cu formatul contului de profit si pierdere stabilit in volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS va asigura in mod normal satisfacerea acestor cerinte.

Informatii ce trebuie prezentate fie in contul de profit si pierdere, fie in note

IAS 1 cere ca o intreprindere sa prezinte fie in contul de profit si pierdere, fie in note o analiza a cheltuielilor utilizand o clasificare bazata fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinatia lor in cadrul intreprinderii. Volumul de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS cere ca aceasta analiza sa se faca in functie de natura cheltuielilor si sa fie inclusa in contul de profit si pierdere. Conformitatea cu prevederile volumului de Reglementari contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS va satisface in mod normal cerintele IAS.

In note pot fi prezentate detalii suplimentare. De exemplu, art. 5.62 din Reglementarile contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS cere prezentarea urmatoarelor valori din contul de profit si pierdere:

• chirii si cheltuieli generate de contractele de leasing operational;
• onorarii de audit;
• profiturile si pierderile generate de vanzarea sau cedarea imobilizarilor corporale.

Situatia modificarilor capitalurilor proprii

Informatii ce trebuie prezentate in situatia modificarilor capitalurilor proprii

Atat IAS 1, cat si Reglementarile contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS cer, ca minim, includerea in situatia modificarilor capitalurilor proprii a urmatoarelor elemente-randuri:

1. profitul net sau pierderea neta a perioadei;
2. fiecare element de castig sau pierdere recunoscut in mod direct in capitalurile proprii (permis in mod specific de alte IAS)
3. efectul cumulativ al modificarilor politicii contabile si corectia erorilor fundamentale (abordate de IAS 8).

Informatii ce trebuie prezentate fie in situatia modificarilor capitalurilor proprii, fie in note

In plus, in situatia modificarilor capitalurilor proprii sau in note trebuie prezentate urmatoarele:

1. tranzactiile de capital cu proprietarii sau distributiile catre acestia;
2. soldul profitului cumulat sau pierderii cumulate la inceputul si la sfarsitul perioadei si modificarile pe parcursul perioadei; si
3. o reconciliere intre valoarea contabila a fiecarei clase de capitaluri proprii, prime de capital si fiecare rezerva la inceputul si sfarsitul perioadei, cu prezentarea separata a fiecarei modificari aparute.

Aceste cerinte pot fi satisfacute prin utilizarea unui format pe coloane pentru situatia modificarilor capitalurilor proprii, astfel incat sa fie posibila o reconciliere intre soldurile initiale si cele finale pentru fiecare element de capitaluri proprii.

Pentru reconcilierea capitalului actionarilor cifrele agregate corespunzatoare punctelor (d), (e) si (f) trebuie sa satisfaca de asemenea cerintele din Reglementarile contabile armonizate cu directiva a IV-a a CEE si cu IAS.