|
|
|
Recomandarile IAPS 1010. Recomandari cu privire la aplicarea ISA 310 "Cunoasterea clientului"
In toate angajamentele de audit este necesara o cunoastere suficienta a activitatii clientului pentru a permite auditorului sa identifice si sa inteleaga aspectele care pot avea un efect semnificativ asupra situatiilor financiare, asupra procesului de audit si asupra raportului de audit . In obtinerea unei cunoasteri suficiente a activitatii respective, auditorul ia in considerare conditiile importante care afecteaza activitatea entitatii si a domeniului in care aceasta isi desfasoara activitatea, cum ar fi cerintele si aspectele legate de mediu.
Nivelul de cunostinte ale auditor in ceea ce priveste aspectele de mediu, adecvat pentru un anumit angajament, este mai mic decat cel detinut in mod obisnuit de catre conducere sau expertii in mediu. Totusi, nivelul de cunoastere al auditorului trebuie sa fie suficient pentru a-i da posibilitatea acestuia sa identifice si sa obtina o intelegere a evenimentelor, tranzactiilor si a practicilor legate de aspectele de mediu care pot avea un efect semnificativ asupra situatiilor financiare si asupra auditului.
Auditorul ia in considerare domeniul de activitate in care opereaza intreprinderea, deoarece poate fi relevant pentru posibila existenta a datoriilor si contingentelor legate de mediu. Anumite domenii de activitate, prin natura lor, tind sa fie expuse unor riscuri de mediu importante. Acestea includ industria chimica, industria petrochimica, industria farmaceutica, metalurgica, mineritul si industria utilitatilor.
Cu toate acestea, o entitate nu trebuie sa isi desfasoare activitatea intr-una din aceste industrii pentru ca sa fie supusa unor riscuri de mediu importante. Potentiala expunere la riscuri de mediu semnificative poate sa apara in general pentru orice entitate care:
(a) Face obiectul legilor si normelor de mediu intr-o masura substantiala;
(b) Este proprietara, sau detine controlul asupra unor terenuri contaminate de proprietarii anteriori ("obligatie indirecta"); sau
(c) Are activitati de productie care:
Pot cauza contaminarea solului si a panzei freatice, a apei de suprafata sau poluarea aerului;
Folosesc substante periculoase;
Genereaza sau din care rezulta deseuri periculoase; sau
Pot avea un efect nociv asupra clientilor, angajatilor, sau asupra oamenilor care locuiesc in vecinatatea amplasamentelor societatii.
Recomandari cu privire la aplicarea ISA 400
"Evaluarea riscurilor
si controlul intern"
Aceasta sectiune a Declaratiei ofera recomandari suplimentare pentru aplicarea anumitor aspecte din ISA 400, prin explicarea relatiei dintre aspectele de mediu si modelul riscului de audit. Mai specific, aceasta ofera exemple de posibile aspecte pe care auditorul le are in vedere in legatura cu problemele de mediu in ceea ce priveste:
Evaluarea riscului inerent;
Sistemele contabil si de control intern;
Mediul de control; si
Procedurile de control.
Riscul inerent
Auditorul aplica rationament profesional pentru a evalua factorii relevanti in aprecierea riscului inerent pentru dezvoltarea planului general de audit. In anumite cazuri acesti factori pot include riscul de aparitie in situatiile financiare a denaturarilor semnificative datorate problemelor de mediu ("riscul de mediu"). Cu toate acestea, riscul de mediu poate fi o componenta a riscului inerent.
Exemple de risc de mediu la nivelul situatiei financiare sunt:
riscul costurilor de conformitate aparute ca urmare a aplicarii cerintelor din legislatie sau a celor contractuale;
riscul de neconformitate cu legile si normele de mediu; si
efectele posibile ale cerintelor de mediu specifice clientilor si reactiile lor posibile la politica de mediu a entitatii.
Atunci cand elaboreaza planul de audit, daca auditorul considera ca riscul de mediu este o componenta semnificativa in evaluarea riscului inerent, atunci auditorul leaga aceasta apreciere de soldurile conturilor si de clasele de tranzactii semnificative la nivel de asertiune.
Exemple de risc de mediu la nivelul soldurilor conturilor sau al claselor de tranzactii, sunt:
masura in care un sold al contului se bazeaza pe estimari contabile complexe cu privire la problemele de mediu (de exemplu, evaluarea unui provizion de mediu pentru indepartarea unui teren contaminat si viitoarea restaurare a locului). ISA 540 "Auditul estimarilor contabile" ofera instructiuni pentru auditori in aceste situatii. Riscul inerent este mai mare daca exista o lipsa de date pe care sa se bazeze o estimare rezonabila, de exemplu, datorita tehnologiilor complexe pentru indepartarea si restaurarea locului respectiv; si
masura in care un sold al unui cont este afectat de tranzactii neobisnuite sau in afara rutinei, care implica aspecte de mediu.
Sistemul contabil si de control intern
Este responsabilitatea conducerii sa conceapa si sa aplice controale interne pentru a desfasura, pe cat este posibil, conducerea eficienta si legala a activitatii, incluzand si aspectele de mediu. Modul in care conducerea pune in practica controlul asupra problemelor de mediu difera de la caz la caz:
entitatile cu un nivel scazut de expunere la riscurile de mediu, sau entitatile mai mici, probabil vor monitoriza si controla problemele lor de mediu ca parte a sistemului lor normal de contabilitate si de control intern;
unele entitati care lucreaza in sectoare cu un nivel inalt de expunere la riscurile de mediu pot concepe si aplica un subsistem separat de control intern in acest scop, fapt care este in conformitate cu standardele existente pentru "Sisteme de conducere cu considerarea problemelor de mediu (EMS)"; si
alte entitati concep si aplica toate controalele lor intr-un sistem de control integrat, cuprinzand politici si proceduri legate de aspectele contabile, de mediu si de alte aspecte (de exemplu, calitatea, sanatatea si siguranta).
Pentru scopurile auditorului nu conteaza modul in care conducerea realizeaza de fapt controlul asupra problemelor de mediu. In particular, lipsa unui EMS nu inseamna ca auditorul trebuie sa concluzioneze ca exista un control inadecvat asupra aspectelor de mediu in desfasurarea activitatii.
Numai daca, aplicand rationamentul profesional, auditorul considera ca aspectele de mediu pot avea un efect semnificativ asupra situatiilor financiare ale unei entitati, acesta trebuie sa obtina o buna intelegere a politicilor si procedurilor semnificative ale entitatii cu privire la monitorizarea si controlarea de catre aceasta a aspectelor de mediu respective ("controalele de mediu" ale entitatii), pentru a planifica auditul si a dezvolta o abordare eficienta a acestuia. In asemenea cazuri auditorul este preocupat numai de acele controale de mediu (din interiorul sau din afara sistemului contabil si de control intern) care sunt considerate relevante pentru auditul situatiilor financiare.
Mediul de control
In toate angajamentele de audit, auditorul obtine o intelegere suficienta a mediului de control pentru a evalua atitudinea directorilor si a conducerii, gradul lor de cunostinta si actiunile privind controalele interne si importanta lor in entitate. Conditii similare cu cele descrise in paragraful 24 al acestei declaratii se aplica pentru nevoia auditorilor de a obtine o intelegere a mediului de control. Factorii ce actioneaza in obtinerea unei intelegeri a mediului de control cu privire la aspectele de mediu pot include:
Functionarea consiliului de administratie si al comitetelor sale cu privire la controalele de mediu ale entitatii;
Filozofia conducerii si stilul de actiune, precum si abordarea de catre aceasta a aspectelor de mediu, cum ar fi orice efort de a imbunatatii performantele referitoare la mediu ale entitatii, participarea in programele de certificare pentru EMS a entitatii si publicarea voluntara a rapoartelor privind performantele de mediu. Aceasta include, de asemenea, reactia conducerii la influente externe, cum ar fi cerintele de monitorizarea si de conformitate impuse de catre organismele de reglementare si agentiile care asigura punerea acestora in aplicare;
Structura organizationala a entitatii si metodele de desemnare a autoritatii si responsabilitatii pentru a asigura functiile operationale de mediu si cerintele de reglementare; si
Sistemul de control al conducerii, inclusiv functia de audit intern, performanta "auditurilor de mediu", politicile de personal, procedurile si separarea adecvata a responsabilitatilor.
Proceduri de control
Auditorul poate ajunge la concluzia ca este nevoie sa obtina o intelegere a controalelor de mediu. Exemple de controale de mediu sunt politicile si procedurile:
De monitorizare a gradului de respectare a politicii de mediu a entitatii, precum si a legilor si reglementarilor de mediu relevante;
De mentinere a unui sistem informational adecvat pentru probleme de mediu, care poate include inregistrari, spre exemplu, ale cantitatilor fizice de emisii si deseuri periculoase, ale caracteristicilor de mediu ale produselor, ale reclamatiilor venite din partea actionarilor, ale rezultatelor inspectiilor efectuate de catre agentiile de impunere, ale aparitiei si efectelor incidentelor, etc.;
De furnizare de date financiare relevante pentru reconcilierea cu informatiile de mediu, spre exemplu, cantitatile de deseuri produse in conexiune cu costul indepartarii lor, si
De identificare a potentialelor probleme de mediu si contingente conexe care afecteaza entitatea.
Daca entitatea a stabilit efectuarea de controale de mediu, auditorul trebuie, de asemenea, sa intrebe persoanele care supravegheaza aceste actiuni daca au fost identificate aspecte de mediu care pot avea un efect semnificativ asupra situatiilor financiare.
Una dintre posibilitatile auditorului de a obtine o intelegere a controlului entitatii asupra problemelor de mediu poate fi aceea de a citi raportul de performanta al entitatii asupra aspectelor de mediu, daca acesta este disponibil. Acel raport prezinta adesea angajamentele entitatii cu privire la aspectele si politicile de mediu si controalele sale de mediu cele mai importante.
Riscul de control
Ulterior obtinerii unei bune intelegeri a sistemului contabil si de control intern al entitatii, auditorul poate aprecia ca este necesar sa considere efectele problemelor de mediu in evaluarea riscului de control si in orice teste ale controalelor care pot fi necesare in sprijinul evaluarii.
Recomandari cu privire la aplicarea ISA 250 "Rolul legislatiei si reglementarilor in vigoare in auditul situatiilor financiare
Este responsabilitatea conducerii sa asigure faptul ca operatiile entitatii sunt efectuate in conformitate cu legile si normele de reglementare in vigoare. Responsabilitatea pentru prevenirea si detectarea neconformitatilor ramane a conducerii. In acest context conducerea trebuie sa tina seama de:
Legile si normele de reglementare care impun raspunderi pentru remedierea poluarii mediului aparuta in urma unor evenimente anterioare; aceasta raspundere poate sa nu se limiteze numai la actiunile proprii ale entitatii, dar poate fi impusa, de asemenea, proprietarului actual al unei teren acolo unde daunele au fost produse de catre proprietarul anterior ("raspundere indirecta");
Legile privind controlul poluarii si prevenirea acestuia, legi care au ca scop identificarea si reglementarea surselor periodice de poluare, sau de reducere a emisiilor sau de descarcare de poluantilor;
Autorizatiile de mediu, care in anumite jurisdictii specifica conditiile de functionare ale entitatii din punctul de vedere al protejarii mediului, de exemplu, o specificare a nivelului maxim de emisii admis; si
Cerintele autoritatilor de reglementare cu privire la aspectele de mediu.
Modificarile legislatiei privitoare la mediu pot avea consecinte importante asupra functionarii entitatii avand ca rezultat chiar impunerea de obligatii legate de evenimente anterioare, care la acea data nu intrau sub incidenta legii. Un exemplu din prima categorie il reprezinta modificarea reglementarilor privind nivelul de zgomot care poate conduce la scurtarea utilizarii viitoare a instalatiilor si echipamentelor. Un exemplu din ultima categorie il reprezinta o sporire a numarului de standarde care impun o obligatie pentru deseurile inlaturate in anii anteriori, chiar daca la vremea respectiva aceasta operatiune era in conformitate cu practicile existente.
Auditorul nu este si nu poate fi responsabil pentru prevenirea nerespectarii legilor si normelor cu privire la mediu. De asemenea, asa cum se arata in paragraful 9, detectarea posibilelor incalcari ale legilor si normelor de mediu depaseste in mod obisnuit competenta profesionala a auditorului. Totusi, un audit realizat in conformitate cu ISA este planificat si efectuat cu o atitudine de scepticism profesional, recunoscand faptul ca auditul poate releva conditii sau evenimente care pot pune sub semnul intrebarii respectarea de catre entitate a legilor si normelor de mediu relevante intr-o asemenea masura incat aceste nerespectari pot conduce la aparitia de denaturari semnificative in situatiile financiare.
Ca parte a planificarii procesului de audit, auditorul obtine o intelegere generala a acelor legi si norme de mediu a caror incalcare poate in mod rezonabil sa conduca la aparitia de denaturari semnificative in situatiile financiare, precum si a politicilor si procedurilor utilizate de catre entitate pentru a se conforma cu acele legi si norme de reglementare. In obtinerea acestei intelegeri generale, auditorul recunoaste ca nerespectarea anumitor legi si norme de mediu poate avea un impact grav asupra operatiilor entitatii.
Pentru a obtine o intelegere generala a legilor si normelor de reglementare relevante, in mod obisnuit, auditorul:
Foloseste cunostintele existente despre activitatea si domeniul in care entitatea isi desfasoara activitatea;
Intreaba conducerea (inclusiv persoanele cheie insarcinate cu probleme de mediu) cu privire la politicile si procedurile entitatii care urmaresc respectarea legilor si normelor de mediu relevante;
Intreaba conducerea despre legile si normele de mediu care pot avea un efect fundamental asupra operatiilor entitatii. Nerespectarea acestor cerinte poate avea ca rezultat incetarea activitatii entitatii sau punerea sub semnul intrebarii a continuitatii in exploatare pe baza principiului de continuitate a activitatii entitatii; si
Discuta cu conducerea politicile sau procedurile adoptate pentru identificarea, evaluarea si contabilizarea litigiilor, reclamatiilor si evaluarilor.
