Probleme seminar - contabilitate financiara

PROBLEME SEMINAR - CONTABILITATE FINANCIARA

CONTABILITATEA STOCURILOR

Exemplul 1. Calculul si inregistrarea costului de achizitie al stocurilor - furnizori interni

Se achizitioneaza materii prime in baza facturii nr. 125/2.02.2005: pret de cumparare 20.000 lei, cheltuieli de transport 1.000 lei, rabat pentru defecte de calitate 10% (reducere comerciala), TVA 19%.

Factura a fost intocmita de catre furnizor in urmatoarea forma:

Pe baza acestei facturi se inregistreaza achizitia de materii prime:

Exemplul 2. Calculul si inregistrarea costului de achizitie - import

S.C. "ALFA" S.A. a achizitionat marfuri din import in urmatoarele conditii:

pretul de cumparare facturat de furnizorul extern         4.000 lei

taxele vamale achitate in vama                   800 lei

TVA achitata in vama 912 lei

cheltuieli de transport intern                        200 lei

reducere comerciala acordata de furnizor                      100 lei

Evaluare

Costul de achizitie = 4.000.000lei + 800.000lei + 200.000 lei- 100.000 lei = 4.900.000 lei

Recunoastere

Pe baza documentelor care insotesc stocurile (factura externa, declaratia vamala, factura pentru cheltuieli de transport pe parcurs intern) se inregistreaza achizitia din import:

Plata in vama a taxelor vamale, a comisionului si a TVA:

Costul de productie este format, in principal, din cheltuielile directe si cheltuielile indirecte de productie repartizate rational. In cazul cheltuielilor indirecte fixe - regia fixa - repartizarea rationala se face in raport cu gradul de utilizare a capacitatii de productie, calculat ca raport intre nivelul real si nivelul normal al productiei. Cheltuielile de administratie si desfacere nu se includ in costul de productie.

Exemplul 3. Calculul costului de productie

In cursul lunii mai 2005 se realizeaza urmatoarele cheltuieli: consumuri de materii prime 10.000 lei, consumuri de materiale auxiliare 1.500 lei, energie electrica 6.000 lei (pentru sectia de productie 4.000 lei, pentru magazinul de desfacere 1.000 lei, pentru cladirea administratiei 1.000 lei), amortizare 5.000 lei (utilaje 3.000 lei, sectia de productie 1.000 lei, instalatii frigorifice magazin 100 lei, cladire administratie si desfacere 900 lei). S-au obtinut 1.000 produse finite. Capacitatea de productie normala este de 1.600 produse.

Evaluare

Costul de productie = 10.000 lei + 1.000 lei + 4.000 lei + 3.000 lei x (1.000 /1.600) = 16.875 lei

Costul de productie unitar = 16.875 lei/1.000 produse = 16,875 lei/produs

Recunoastere

Se inregistreaza obtinerea de produse finite din productie proprie, la cost de productie de 16.875 lei:

Evaluarea la inventar

Cu ocazia inventarierii, evaluarea stocurilor se face la valoarea actuala (de inventar), denumita si valoare realizabila neta. Aceasta reprezinta pretul de vanzare estimat ce ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vanzarii (cheltuieli de transport, comisioane privind vanzarile, costul garantiei acordata dupa vanzare).

Exemplul 4. Calculul valorii realizabile nete

Pentru stocul de marfuri achizitionat din import se face la 31.12. 2004 evaluarea la inventar, cu ajutorul unui specialist evaluator caruia i se va plati un onorariu de 200 lei. Acesta estimeaza ca in perioada imediat urmatoare poate fi obtinut prin vanzarea marfurilor un pret de 6.000 lei, comision pentru distribuitor 1.000 lei.

pretul de vanzare estimat al stocului de marfuri 6.000 lei

costul necesar pentru evaluarea stocului 200 lei

costurile necesare pentru vanzare 1.000 lei

Valoarea realizabila neta = = 6.000 - (200 + 1.000) = 4.800 lei

Evaluarea la bilant

Pentru a fi inscrise in situatiile financiare, stocurile se evalueaza la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta.

Orice surplus al valorii contabile peste nivelul valorii realizabile nete se recunoaste ca o cheltuiala si reprezinta o ajustare pentru deprecierea valorii stocurilor. Ajustarile sunt diminuate sau anulate (reluate la venituri) in cazul in care, pentru stocul depreciat se constata o majorare a valorii realizabile nete, dar si in cazul in care stocurile sunt cedate sau consumate.

Exemplul 5. Evaluarea stocurilor la bilant

Pentru stocul de marfuri se cunosc urmatoarele informatii: cost de achizitie (valoare contabila) 4.900 lei, valoarea realizabila neta estimata cu ocazia inventarierii la 31.12.2004 este de 4.800 lei. LA 31.12.2005 stocul nu este vandut si valoarea realizabila neta a fost estimata la 4.880 lei. Stocul se vinde la 1.02.2006, la pretul de 6.000 lei, TVA 19%.

Tratamentul contabil la sfarsitul fiecarui an este prezentat in continuare.

Observam ca stocul este depreciat, deoarece valoarea contabila depaseste valoarea la data inventarierii. In bilant, el va fi recunoscut la

min (cost, valoarea realizabila neta), adica min (4.900 lei, 4.800 lei) = 4.800 lei

Inregistrarea deprecierii de 4.900 - 4.800 = 100 lei

Observam ca stocul este in continuare depreciat cu 20 lei, deoarece valoarea contabila este mai mare decat valoarea inventar. In bilant, stocul va fi recunoscut la

min (cost, valoarea realizabila neta) = min (4.900, 4.880) = 4.880

Ajustarea pentru depreciere recunoscuta in exercitiul anterior pentru acelasi stoc nu mai este necesara si se anuleaza, pana la nivelul necesar de 20 lei :

Se inregistreaza vanzarea stocului de marfuri, in baza facturii, la pretul de 6.000 lei, TVA 19%:

Se inregistreaza anularea ajustarii pentru depreciere  de 20 lei, ramasa fara obiect:

Evaluarea la iesire

Iesirea stocurilor din gestiune se face, in principal, prin consum si prin vanzare. Problema fundamentala care se pune la inregistrarea iesirii stocurilor este cea a pretului utilizat. In acest sens, stocurile pot fi clasificate in functie de posibilitatea de identificare a lor in: stocuri identificabile si stocuri fungibile.

Stocurile identificabile sunt cele pentru care valoarea de intrare este usor de stabilit. Un exemplu in acest sens il poate constitui un anticariat care vinde unicate: valoarea de intrare a fiecarui bun vandut poate fi stabilita cu exactitate, neexistand riscul de confuzie deoarece nu sunt mai multe obiecte cu aceleasi caracteristici. Pentru aceste stocuri, metoda de evaluare la iesire se numeste metoda identificarii specifice.

In cazul bunurilor fungibile, identificarea nu poate fi facuta exact si stabilirea valorii de intrare a bunurilor care ies din gestiune este mai dificila. Un exemplu in acest sens: o fabrica de paine pastreaza faina in recipiente cu capacitate mare, in care adauga la fiecare aprovizionare o anumita cantitate. Deoarece aprovizionarile pentru acelasi sortiment de materie prima s-au facut la preturi diferite, la data consumului nu se poate stabili exact care este costul de achizitie al fiecarui kg consumat, pentru ca nu se stie din ce aprovizionare provine acesta.

In aceste situatii, evaluarea la iesire se face prin metode conventionale, printre care:

1.       Metoda costului mediu ponderat                           CMP

2.       Metoda primul intrat - primul iesit                           FIFO

3.       Metoda ultimul intrat - ultimul iesit                           LIFO.

NOTA. Metoda LIFO, permisa conform reglementarilor contabile din Romania, nu poate fi folosita in conditiile aplicarii standardelor internationale deoarece IAS 2 Stocuri interzice acest lucru.

Exemplul 6. Metode conventionale de evaluare la iesire a stocurilor

O societate comerciala are in stoc la inceputul lunii martie 300 kg materii prime inregistrate la o valoare de 20 lei/kg. Pe 5.03.2004 cumpara 1.200 kg la un pret de 21 lei/kg pentru care suporta cheltuieli de transport in valoare de 2.400 lei, iar pe 22.03.2004 cumpara 1.000 kg la pretul unitar de 22 lei/kg. Pe 10.03.2004 consuma 1.100 kg din materiile prime existente, iar pe 23.03.2004 consuma 150 kg.

Inregistrarile contabile aferente operatiilor cu stocuri de materii prime de la exemplul 6 sunt prezentate in continuare (in formulele contabile au fost consemnate valorile calculate prin toate metodele de evaluare, conform calculelor prezentate mai jos, pentru comparatie).

La data de 5.03 se inregistreaza in baza facturii achizitia de materii prime la cost de achizitie de 1.200 x 21 + 2.400 = 27.600 lei, TVA 19%. Cost unitar = 27.600/1.200 = 23 lei/kg.

La data de 10.03 se inregistreaza consumul de materii prime, la una din valorile calculate, in functie de optiunea intreprinderii pentru o metoda de evaluare (cu exceptia CMP lunar):

La data de 22.03 se inregistreaza in baza facturii achizitia de materii prime la cost de achizitie de 1.000 x 22 = 22.000 lei, TVA 19%.

La data de 23.03 se inregistreaza consumul de materii prime, la una din valorile calculate, in functie de optiunea intreprinderii pentru o metoda de evaluare (cu exceptia CMP lunar):

In cazul utilizarii metodei costului mediu ponderat calculat lunar, iesirile nu se inregistreaza in cursul lunii, ci la data de 30.03, atunci cand se calculeaza costul mediu ponderat aferent intregii luni.

Modul de calcul al valorilor inregistrate este prezentat in continuare.

METODA COSTULUI MEDIU PONDERAT

Varianta calculului dupa fiecare intrare

Conform acestei metode, dupa fiecare intrare se determina un cost mediu ponderat al stocurilor existente, dupa formula:

CMP astfel calculat este valoarea unitara care se va folosi pentru evaluarea urmatorului stoc.

Pentru a urmari cantitativ si valoric intrarile, iesirile si stocul la un moment dat se intocmeste fisa stocului:

Costul mediu ponderat dupa fiecare intrare a fost calculat pe baza valorii stocului existent in acel moment, astfel:

Iesirea urmatoare (10.03) a fost evaluata la acest cost unitar.

Iesirea urmatoare (23.03) a fost evaluata la acest cost unitar. Valoarea stocului final este evaluata la acelasi cost, deoarece de la ultimul consum si pana la sfarsitul lunii nu s-a facut nici o aprovizionare.

Varianta calculului lunar

Se poate aplica metoda costului mediu ponderat si in varianta calcularii unui singur cost, la sfarsitul lunii, dupa aceeasi formula. Dezavantajul consta in faptul ca descarcarea gestiunii se va recunoaste in contabilitate abia la sfarsitul lunii, ceea ce restrange campul de informatii privind valoarea stocului existent la un moment dat, in cursul lunii.

La data de 30.03 se evalueaza si se inregistreaza toate iesirile, la valoarea unitara de 22,24 lei/kg.

Valoarea stocului final este stabilita pe baza aceluiasi cost mediu ponderat.

In acest caz, fisa stocului se prezinta astfel:

METODA PRIMUL INTRAT - PRIMUL IESIT (FIFO)

In aplicarea acestei metode se utilizeaza logica conform careia lotul care iese va avea valoarea primului lot intrat si existent in stoc, iar pe masura ce acesta se epuizeaza se trece la urmatorul lot aprovizionat, in ordine cronologica.

Pentru solutia la aplicatia enuntata anterior, intocmim urmatorul tabel de calcul :

METODA ULTIMUL INTRAT - PRIMUL IESIT (LIFO)

In aplicarea acestei metode se utilizeaza logica conform careia lotul care iese va avea valoarea ultimului lot intrat si existent in stoc, iar pe masura ce acesta se epuizeaza se trece la lotul precedent, in ordine invers cronologica a aprovizionarilor.

Pentru solutia la aplicatia enuntata anterior, intocmim urmatorul tabel de calcul:

Evaluarea marfurilor la pretul de vanzare cu amanuntul

Pentru evaluarea stocurilor de marfuri, reglementarile contabile romanesti si cele internationale permit evaluarea, la intrare si la iesire la o valoare diferita de cost, numita pret de vanzare cu amanuntul. Evaluarea la inventar si la bilant urmeaza regulile stabilite anterior.

Pretul de vanzare cu amanuntul reprezinta suma care va fi achitata de catre cumparator la achizitionarea unor marfuri si are ca elemente componente:

Costul de achizitie

Adaosul comercial: cota de adaos x costul de achizitie

TVA aferenta pretului de vanzare: 19% x (cost achizitie + adaos comercial)

Daca evidenta marfurilor se tine la pret cu amanuntul, la data aprovizionarii contul 371 Marfuri va colecta pe debit toate cele trei elemente ale pretului cu amanuntul; la descarcarea din gestiune, valoarea marfurilor va trebui sa scada cu pretul de vanzare cu amanuntul al marfurilor vandute. Astfel, soldul contului 371 Marfuri va arata in orice moment pretul de vanzare cu amanuntul al marfurilor existente in stoc, adica suma care va fi incasata la lichidarea stocului existent de marfuri. Metoda pretului cu amanuntul este utilizata mai ales de catre unitatile de vanzare cu amanuntul, care gasesc informatia referitoare la suma care va fi incasata prin lichidarea stocului existent mai usor, ca sold debitor al contului de marfuri.

Adaosul comercial aferent marfurilor achizitionate este evidentiat in contul bifunctional 378 Diferente de pret la marfuri (in acest caz functioneaza ca un cont de PASIV).

• Se crediteaza cu adaosul comercial aferent marfurilor aprovizionate
• Se debiteaza la descarcarea din gestiune, cu adaosul comercial aferent marfurilor vandute
• Soldul este creditor si reprezinta adaosul comercial aferent marfurilor existente in stoc la finele perioadei

TVA neexigibila aferenta marfurilor achizitionate este evidentiata cu ajutorul contului 4428 TVA neexigibila, cont bifunctional (in acest caz functioneaza ca un cont de PASIV)

• Se crediteaza cu TVA neexigibila aferenta marfurilor aprovizionate
• Se debiteaza la descarcarea din gestiune a marfurilor, cu TVA aferenta marfurilor vandute
• Soldul sau este creditor si reprezinta TVA neexigibila inclusa in pretul marfurilor aflate in stoc la finele perioadei.

TVA neexigibila devine exigibila (colectata) in momentul in care marfurile sunt vandute. De aceea, intre valoarea TVA colectata inregistrata cu ocazia vanzarii si valoarea TVA neexigibila care se descarca va exista relatia de egalitate.

Exemplul 7. Pretul de vanzare cu amanuntul

O entitate care tine evidenta marfurilor la pret de vanzare cu amanuntul achizitioneaza marfuri in valoare de 100.000 lei, pentru care practica o cota unica de adaos comercial de 30%. Marfurile sunt vandute integral in cursul aceleiasi luni, cu incasarea imediata in numerar.

Inregistrarea achizitiei marfurilor, la cost de achizitie de 100.000 lei, TVA 19%, pe baza facturii:

Costului de achizitie i se adauga si celelalte elemente ale pretului cu amanuntul, inscrise in Nota de receptie si constatare de diferente pentru unitatile cu amanuntul.

• adaosul comercial de 30% x 100.000 lei = 30.000 lei
• TVA neexigibila 19% (100.000 + 30.000) = 24.700 lei

Inregistrarea adaosului comercial:

Inregistrarea TVA neexigibila:

In acest mod, valoarea din debitul contului 371 Marfuri se majoreaza pana la nivelul pretului de vanzare cu amanuntul de 100.000 + 30.000 + 24.700 = 154.700

Pe baza facturii si a bonului de casa, se inregistreaza vanzarea marfurilor, cu incasare imediata in numerar:

Se descarca gestiunea de marfurile vandute:

In cele mai multe cazuri, marfurile achizitionate intr-o luna nu sunt vandute integral in luna respectiva; de asemenea, unitatile nu folosesc o cota unica de adaos comercial pentru toate marfurile achizitionate. Se pune problema determinarii adaosului comercial aferent marfurilor vandute, in conditiile in care singura informatie disponibila este valoarea incasarilor realizate intr-o zi/perioada. Pentru calculul adaosului comercial aferent iesirilor vom folosi metoda procentului mediu de adaos.

Metoda procentului mediu de adaos se caracterizeaza prin folosirea urmatoarelor relatii de calcul:

a)     determinarea procentului mediu de adaos comercial

b)     determinarea adaosului comercial aferent marfurilor iesite (ACE)

Exemplul 8. Pretul de vanzare cu amanuntul

Se cunosc urmatoarele informatii la data de 1 noiembrie:

sold 371 Marfuri 142.800 lei, pret de vanzare cu amanuntul,

sold 378 Diferente de pret la marfuri 20.000 lei, adaos comercial inclus in pret;

sold 4428 TVA neexigibila 22.800 lei, inclusa in pret.

Pe data de 5.11.2005 sunt achizitionate marfuri la cost de achizitie de 300.000 lei, pentru care se va practica o cota de adaos comercial de 30%. Societatea foloseste metoda pretului de vanzare cu amanuntul pentru evaluarea marfurilor. Pe data de 15.11.2005 societatea intocmeste si incaseaza in numerar o factura de vanzare in valoare de 499.800 lei.

OBSERVATIE. Pe baza informatiilor de la 1 noiembrie deducem:

Cost de achizitie = 142.800 - 20.000 - 22.800 = 100.000 lei

Adaos comercial = 20.000 lei = 20% x 100.000 lei

TVA neexigibila = 22.800 = 19% (100.000 + 20.000)

Deci marfurile aflate in stoc au fost achizitionate la costul de 100.000 lei si s-a practicat o cota de adaos comercial de 20%.

Evaluarea stocurilor de marfuri:

La intrare (5.11.2005):

Cost de achizitie = 300.000 lei, TVA deductibila 19% x 300.000 = 57.000 lei

Adaos comercial = 30% x 300.000 = 90.000 lei

TVA neexigibila = 19% x (300.000+ 90.000) = 74.100 lei

Pret de vanzare cu amanuntul = 300.000 + 90.000 + 74.100 = 464.100 lei

La iesire (15.11.2005):

Pret de vanzare cu amanuntul  = 499.800 lei, din care:

pret de vanzare = 499.800/1,19 = 420.000 lei, care include

o      cost de achizitie 329.412 lei si

o      adaos comercial 90.588 lei

TVA colectata = 19% x 420.000 = 79.800 lei

Explicatii

In pretul de vanzare sunt incluse costul de achizitie si adaosul comercial, care in aceasta luna are valoarea de 30%, fata de 20% luna precedenta. Pentru a descompune suma de 420.000 in cost si adaos, se calculeaza procentul mediu de adaos, dupa formula de mai sus, folosind informatiile din conturile 371, 378 si 4428 (vezi inregistrarile contabile prezentate in continuare).

Adaosul comercial aferent marfurilor iesite = K₃₇₈ x valoarea iesirilor la pret cu amanuntul = 0,18124897 x 499.800 = 90.588

Costul de achizitie = 420.000 - 90.588 = 329.412 lei

Inregistrarile contabile specifice metodei pretului de vanzare cu amanuntul  sunt prezentate mai jos.

Inregistrarea achizitiei de marfuri la cost de achizitie 300.000 lei, TVA 19%, in baza facturii primite de la furnizori:

Inregistrarea adaosului comercial aferent intrarilor, de 30% x 300.000 = 90.000 lei

Inregistrarea TVA neexigibila aferenta intrarilor, de 19% x (300.000 + 90.000) = 74.100 lei

Vanzarea marfurilor la pret cu amanuntul de 499.800 lei, din care TVA 19%, pe baza facturii:

Descarcarea din gestiune a marfurilor vandute, la pret cu amanuntul de 499.800 lei: